автордың кітабын онлайн тегін оқу Экономическая экспертиза
Информация о книге
УДК 338
ББК 65
К33
Автор:
Кеворкова Ж. А., доктор экономических наук, профессор, профессор кафедры «Аудит и контроль» ФГОБУ ВО «Финансовый университет при Правительстве Российской Федерации».
Рецензенты:
Каширская Л. В., доктор экономических наук, профессор кафедры «Национальная безопасность» ФГОБУ ВО «Астраханский государственный университет»; Звягин С. А., доктор экономических наук, начальник кафедры гражданско-правовых и экономических дисциплин Воронежского института МВД России.
В учебном пособии, представленном в виде учебно-методического комплекса, раскрыты содержание и особенности процесса производства экономической экспертизы в системе экономической информации. В контексте общих проблем реформирования подсистемы бухгалтерского учета и финансовой отчетности автором рассмотрены наиболее актуальные вопросы экономической экспертизы: классификации, понятийного аппарата, методологических принципов, планирования, организации, методов и методики экспертного исследования.
Учебное пособие рекомендовано студентам специальности «Экономическая безопасность», слушателям магистерских программ, преподавателям, научным работникам, работникам контролирующих органов.
УДК 338
ББК 65
© Кеворкова Ж. А., 2016
© ООО «Проспект», 2016
Предисловие
В настоящее время развитие экономической экспертизы как научного направления, учебной дисциплины и практической области ее применения в значительной степени диктуется потребностями развития экономики, нормативно-правового регулирования, практикой деятельности экономических субъектов.
Подготовка специалистов по направлению «Экономика» высшей квалификации требует разработки организационно-правовых и методических основ преподавания новых дисциплин, в частности «Экономической экспертизы», с точки зрения не отрасли права, а экономической науки.
Необходимость и целесообразность изучения дисциплины «Экономическая экспертиза» вытекают из требуемого уровня базовой профессиональной подготовки магистров в области бухгалтерского учета, анализа и аудита.
«Экономическая экспертиза» относится к числу дисциплин, формирующих современного специалиста с высшим образованием и определяющих уровень его профессиональной подготовки к разносторонней практической деятельности, включая экспертную.
Цель изучения дисциплины заключается в ознакомлении магистров с защитными функциями бухгалтерского учета и приобретении навыков их использования в практике при применении выявленных нарушений в деятельности организации в области экономики. Содержание дисциплины рассматривается как специальная часть общей системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля с присущими им признаками, методами, приемами, способами осуществления.
Содержание дисциплины должно быть определено в соответствии с требованиями, предъявляемыми процессуальным законодательством к эксперту-бухгалтеру (экономисту, специалисту) и формируемыми компетенциями. Изучение предлагаемых тем основано на целенаправленном использовании магистрантом полученных знаний по таким дисциплинам, как макроэкономика, теория бухгалтерского учета, финансовый, управленческий и налоговый учет, аудит, ревизия и контроль, экономический анализ и др. Структура курса «Экономическая экспертиза» представляет собой логическое построение определенной совокупности положений, отражающих содержание указанной дисциплины. Она определяет последовательное и поэтапное изучение содержательных элементов путем применения различных принципов и правил образовательного процесса. Логическое построение дисциплины находит свое отражение в ее содержании и отражает формы использования полученных знаний в процессе деятельности эксперта-экономиста (бухгалтера, специалиста) при расследовании экономических преступлений.
В результате изучения дисциплины магистранты должны:
знать:
– основные концепции и методические подходы к определению экономических экспертиз, их классификации;
– фундаментальные принципы профессиональной этики эксперта;
– требования нормативных документов, регламентирующих экспертную деятельность;
– права, обязанности и ответственность экономических субъектов и экспертов в осуществлении экономических экспертиз;
– типовые и частные методики планирования, составления программ и проведения экономических экспертиз;
– приемы оценки уровня достоверности объектов экспертного исследования;
– существующие подходы к исследованию отдельных объектов экономической экспертизы;
– требования нормативных документов, регламентирующих правовые, учетные и налоговые проблемы деятельности организаций в отношении отдельных объектов экономической экспертизы;
– процессуальный порядок назначения экономической экспертизы, ее проведения, оформления результатов и выводов;
– сходство и различия между экономическими экспертизами, аудитом, налоговой проверкой, документальной ревизией и другими контрольными инструментами;
– порядок осуществления взаимоотношений с органами, назначившими экономическую экспертизу;
– документирование процесса экономической экспертизы;
– методические приемы и процедуры организации и проведения экономических экспертиз;
– требования, предъявляемые к содержанию экспертного заключения, и др.;
уметь:
– понимать процесс экспертного исследования и характер данных, представленных эксперту;
– планировать и проводить экономическую экспертизу всех видов деятельности экономического субъекта и сегментов бухгалтерского и налогового учета, финансовой отчетности;
– разрабатывать программы экономических экспертиз;
– обобщать результаты экспертного исследования и составлять экспертные заключения;
– выделять отдельные объекты для экспертного исследования, ранжировать их и оценивать уровень достоверности;
– грамотно интерпретировать нормативные документы, регламентирующие правовые, учетные, налоговые и другие аспекты деятельности организаций в отношении отдельных объектов экспертного исследования;
– применять частные методики экспертного исследования в отношении отдельных объектов экономической экспертизы;
– формировать документы эксперта, обосновывать выводы и оформлять результаты экономической экспертизы;
владеть:
– основополагающими принципами и концепциями экономической экспертизы;
– методикой оценивания достоверности представленной информации эксперту;
– типовыми и частными методиками в отношении отдельных объектов экономических экспертиз;
– навыками организации процесса экономической экспертизы в соответствии с требованиями процессуального законодательства;
– методиками выполнения экспертных процедур с использованием современных подходов и методов, информационных технологий и программных продуктов;
– навыками анализа проблемных ситуаций и определения надлежащей базы для их оценок в целях формулирования проблем и нахождения путей решения;
– навыками выработки для экономического субъекта способов и форм реализации предложений эксперта.
Компетентностный подход к изучению дисциплины «Экономическая экспертиза» требует ее раскрытия во взаимосвязи с другими юридическими и экономическими науками.
Так, тесная взаимосвязь существует между экономической экспертизой и наукой уголовного права. Без определения признаков составов экономических преступлений, содержащихся в уголовном праве, невозможна разработка методики их расследования. То есть прежде чем решить вопрос, какими методами установить выявленные хищения собственности экономического субъекта, необходимо знать, что было похищено и каковы его составляющие элементы.
Смежной для экономической экспертизы является и наука административного права. Это касается той части, которая посвящена сбору, исследованию, оценке и использованию доказательств по делам об административных правонарушениях в области экономики. Кроме того, с экономической экспертизой связаны отдельные разделы гражданского судопроизводства.
Современную экономическую экспертизу невозможно представить в отрыве от таких наук, как философия, этика, логика.
На основе философских категорий строится общая теория науки экономической экспертизы, формируются представления о системе ее методов, определяются те закономерности экспертного исследования, которые должны быть учтены в целях повышения эффективности и практической значимости рекомендаций со стороны эксперта-бухгалтера (экономиста, специалиста).
На положениях этики как науки о морали, нравственности, системе норм и правил поведения в обществе основана разработка проблем экономической экспертизы, определяющих линию поведения следователя, судьи, эксперта экономического профиля при сборе, исследовании и использовании доказательств, их действий и отношений в процессе доказывания.
Связь экономической экспертизы с логикой проявляется в том, что экспертные исследования невозможны без анализа и синтеза, дедукции и индукции, абстракции, аналогии и т. д. Считаем, что теоретические положения логики являются основополагающими при решении многих методических вопросов. Например, логика необходима при определении последовательности применения приемов и процедур в экспертном исследовании, установлении доказательств, их оценке и использовании в расследовании правонарушений в области экономики.
Так как экономическая экспертиза обеспечивает своими рекомендациями выбор наиболее эффективных способов исследования и последовательность их применения в процессе сбора, оценки и использования доказательств, что в конечном счете направлено на оптимизацию расследования и судебного разбирательства, то она вступает в определенные связи и отношения с наукой управления.
Тесно связана экономическая экспертиза с такими специальными дисциплинами, как бухгалтерский учет (финансовый, управленческий, налоговый), макроэкономика, финансы, экономический анализ, финансовое, налоговое и банковское право и др.
Тесное соприкосновение экономической экспертизы с другими дисциплинами не означает слияния или поглощения одной науки другой. Каждая из них занимает свое место, определенное ее предметом и задачами.
Структура дисциплины, количество тем, представленных для изучения, связаны с количеством аудиторных часов. При этом преподавателем уделяется особое внимание закономерным зависимостям между реальным состоянием учета и внутреннего контроля, их отраслевыми особенностями, изменениями в системах обработки данных и распространенностью отдельных способов совершения экономических преступлений.
При определении структуры и содержания дисциплины «Экономическая экспертиза» по каждой ООП исходными материалами являются положения, сформулированные на основе анализа практики применения специальных экономических знаний и норм законодательства (гражданского, налогового, финансового, банковского и др.).
Качество данных составляющих оказывает влияние на формирование профессиональных компетенций. Однако при применении компетентностного подхода считаем обязательным наличие следующих критериев:
• соответствие дисциплин ФГОС ВО и учебно-методических материалов к ним требованиям разработанной внутриуниверситетской концепции качества;
• применение обучающих информационных технологий и интерактивных методов обучения;
• эффективное использование активности студентов, их инициативы, мотивации к процессу обучения;
• осознание студентами возможностей использования получаемых знаний, умений и навыков в профессиональной деятельности;
• наличие обратной связи между преподавателем и студентом при изложении учебного материала;
• использование творческого потенциала преподавателя и слушателей.
Предлагаемая работа содержит элементы теории и практики. В работе предпринята попытка рассмотреть экспертизу в системе экономических наук, раскрыть ее экономический аспект, опираясь на нормы процессуального законодательства.
Автор не претендует на исчерпывающее изложение и раскрытие всех вопросов, относящихся к рассматриваемой проблеме. С глубокой благодарностью будут приняты все критические замечания и пожелания от научных и практических работников, интересующихся данной проблемой.
Теоретические положения экономической экспертизы как специальной отрасли экономических знаний в современных условиях хозяйствования
Лекция 1.
Экономическая природа, сущность и содержание экономической экспертизы
ПЛАН
1. Теоретические аспекты развития экономической экспертизы.
2. Признаки, характеризующие экономическую экспертизу.
3. Специфика экономической экспертизы.
4. Задачи, решаемые путем проведения экономической экспертизы.
Определяющую роль в развитии экономической экспертизы (далее – ЭЭ) как науки на современном этапе играют процесс интеграции и дифференциации научного знания, расширения и углубления фундаментальных наук. В результате пересматриваются традиционные представления о природе некоторых частных наук и их месте в системе научного знания. Одной из таких наук является экономическая экспертиза. С момента ее зарождения представления о значении и предмете этой науки менялись неоднократно.
ЭЭ как прикладная наука возникла в ответ на запросы практики системного воздействия на нарушения в области экономики на стыке юридических и экономических наук.
Теоретические аспекты развития ЭЭ определяются в первую очередь современными представлениями об экономической природе науки и, соответственно, включают:
– дальнейшее изучение закономерностей, составляющих предмет ЭЭ, т. е. закономерностей механизма экономического нарушения финансовых результатов, движения потоков существенной информации и др.;
– развитие методологических основ ЭЭ, в частности изучение возможностей ее интеграции с новыми научными методами и разработка на их основе частных экспертных методик;
– пополнение системы экспертных теорий новыми за счет творческого использования ЭЭ достижений фундаментальных и прикладных наук.
Правильная трактовка содержания закона науки опирается на известное положение о том, что наше сознание есть лишь образ внешнего мира, который не может существовать без законов действительности, т. е. закономерностей познаваемого наукой реального мира.
Кроме законов науки, существуют законы развития науки как отражение тех факторов, условий, принципов, которые определяют направленность ее изменений в качестве общественного явления и формы познания.
Законы развития ЭЭ как науки включают:
• закон непрерывности накопления научного знания;
• закон интеграции и дифференциации научного знания;
• закон связи и взаимного влияния науки и практики;
• закон ускорения развития науки.
Их изучение показывает, что первым трем из них соответствуют такие специфические законы развития ЭЭ, как:
• связь и преемственность между существующими и возникающими концепциями;
• активное приспособление для целей ЭЭ современных достижений, способов и методов различных наук;
• обусловленность экспертных рекомендаций потребностями экспертной практики, ее совершенствование на базе положений изучаемой науки.
К последнему закону следует отнести ускорение темпов развития науки в условиях активного использования вычислительной техники, математического инструментария, методов финансового анализа при проведении экспертных исследований.
Развитие ЭЭ и обоснование ее теоретических концепций и положений происходит в тесной связи и взаимодействии с другими науками и научными дисциплинами. Понимание сущности ЭЭ немыслимо без познания такой связи и соответствующих законов других наук.
Тесное соприкосновение ЭЭ с другими науками и дисциплинами не означает слияния или погашения одной науки другой. Каждая из них занимает свое место, определенное ее предметом и задачами.
Экспертиза в Российской Федерации проводится в конституционном, уголовном, гражданском, арбитражном и административном процессах, а также по инициативе собственников, учредителей, связанных сторон и других третьих лиц.
Термин «экспертиза» происходит от латинского expertus, что в переводе означает «опытный», «сведущий». В словаре иностранных слов дается определение экспертизы, которое гласит: «Экспертиза – это исследование какого-либо вопроса, требующего специальных знаний, с предоставлением мотивированного заключения».
Определение, данное А. Р. Шляховым, несколько шире, однако сути не меняет: «…во всех случаях, когда говорят об экспертизе, то имеют в виду исследование, проводимое сведущим лицом (экспертом) для ответа на вопросы, требующие специальных (научных, опытных, профессиональных) познаний».
В подзаконных нормативных актах, в юридической литературе, судебной, следственной и экспертной практике все экспертизы именуются судебными, однако в УПК РФ, АПК РФ, ГПК РФ, НК РФ речь идет только об экспертизе. В своей деятельности правоохранительные органы и эксперты в области экономики руководствуются Законом № 73-ФЗ от 31 мая 2001 г. «О государственной судебно-экспертной деятельности в Российский Федерации». Он определил (ст. 9) судебную экспертизу как процессуальное действие, состоящее из проведения исследований и дачи заключения экспертом по вопросам, разрешение которых требует специальных знаний в области науки, техники, искусства или ремесла и которые поставлены перед экспертом судом, судьей, органом дознания, лицом, производящим дознание, следователем или прокурором в целях установления обстоятельств, подлежащих доказыванию по конкретному делу.
Исходя из содержания указанных нормативных документов, экспертиза есть исследование конкретного объекта в целях достижения прикладного (практического) знания. Однако в законе не раскрыта сущность понятия «исследование», являющегося главным в экспертной деятельности. Характерной особенностью такого исследования является применение особых, специализированных методик, отвечающих требованиям, определенным процессуальными нормами. Любая экспертиза имеет свой определенный регламент, порядок осуществления, определяемые спецификой ее предмета и сферой применения специальных знаний. Считаем, что указанные недостатки найдут отражение в новом законе.
Обзор юридической и экономической литературы позволяет констатировать, что ЭЭ характеризуется рядом признаков, основными из которых являются:
1. Использование специальных познаний. Содержание данного признака характеризуется тем, что экономическая экспертиза любого вида, с точки зрения ее содержания и процессуального законодательства (судебная, внесудебная), проводится лишь в тех случаях, когда для установления обстоятельств рассматриваемого дела необходимы специальные познания в области экономики.
В законодательстве не дано определение понятию специальных знаний. Нет единого мнения о содержании этого понятия и в специальной литературе. Однако при определении понятия «специальных экономических знаний» необходимо исходить из содержания экономической теории, являющейся основой экономических наук, а также потребностей следственной, судебной и экспертной практики. Ее изучение показывает, что при расследовании нарушений в сфере экономики из всей системы специальных экономических знаний необходимы знания бухгалтерского учета, включая финансовый, управленческий, налоговый, формирования финансовой отчетности, анализа текущей, финансовой и инвестиционной деятельности, аудита, статистики, экономики, финансов, кредитования и др.
2. Проведение исследований в целях установления обстоятельств, имеющих значение для рассматриваемого дела. Содержание данного признака исходит из целевого назначения ЭЭ и установления обстоятельств, входящих в предмет доказывания. Обстоятельства, установленные экспертом на основе проведенного им исследования, имеют значение доказательственных фактов и должны быть отражены в заключении эксперта-бухгалтера.
3. Специальный субъект экспертизы. Сущность данного признака опирается на правовые нормы. Законодательством определено, что ЭЭ проводится лицом, специально назначенным следователем, судом или другой заинтересованной стороной. Эксперт (лицо) должен обладать соответствующими специальными знаниями и удовлетворять другим требованиям, указанным в законе. Эксперт в области экономики наделен рядом процессуальных прав и несет процессуальные обязанности.
4. Экономическая экспертиза производится в определенной процессуальной форме. Содержание данного признака исходит из порядка назначения ЭЭ, судебной или внесудебной. Ее проведение и процессуальное оформление регламентированы соответствующим кодексом. Статьей 188 Конституции РФ определены следующие виды судопроизводств: конституционное, гражданское, административное, арбитражное и уголовное. Порядок каждого из них содержит правила назначения и проведения экспертиз, которые закреплены: для конституционного судопроизводства – в ст. 49, 50, 63 Федерального конституционного закона от 21 июля 1994 г. № 1-ФКЗ «О Конституционном суде Российской Федерации», гражданского – в ст. 18, 55, 79–87, 168, 171, 187 ГПК РФ, административного – в ст. 25.9 и 26.4 Кодекса РФ об административных правонарушениях, налогового – ст. 95 НК РФ, арбитражного – ст. 45, 66–68 АПК РФ. При этом четко определены права и обязанности всех участников процесса в связи с производством экспертизы. Процессуальная форма является характерным признаком судебной ЭЭ. Это отличает ее от документальной ревизии, аудиторской и налоговой проверок, внесудебных экономических экспертиз.
5. Ход и результаты экспертного исследования. Необходимость применения данного признака оформляется заключением эксперта в области экономики. Сущность признака характеризуется тем, что заключение эксперта как самостоятельный вид доказательств предусмотрено соответствующим законодательством. Однако оно может быть результатом не только судебной экспертизы, которая была назначена и проведена после возбуждения судебного дела в строгом соответствии с нормами процессуального права, но и результатом проведенного внесудебного экспертного исследования по инициативе собственника, учредителей, связанных сторон или их представителей (адвокатов).
Если при проведении ЭЭ игнорируется хотя бы один из перечисленных признаков, то ее доказательственное значение утрачивается.
Раскрыть и познать сущность любой экономической экспертизы можно в том случае, если будут указаны ее теоретические основы, отражающие природу специальных познаний эксперта. Такими составляющими являются предмет, объекты и методы экспертного исследования, которые должны рассматриваться в совокупности.
ЭЭ является средством сбора доказательств по многим уголовным, гражданским, арбитражным, административным делам о правонарушениях и злоупотреблениях, причинивших материальный ущерб экономическому субъекту, государству, собственнику. Содержание понятия «экономическая экспертиза» на данном этапе экономического и правового развития страны не отражает полностью тех задач, которые стоят перед экспертами в соответствии с процессуальным законодательством.
Экономическая экспертиза представляет собой особый класс экспертных исследований, в процессе осуществления которых широко используются познания в области различных наук экономического профиля (экономика, статистика, финансы, налогообложение, аудит и др.). В составе экономических экспертиз по результатам обзора юридической и экономической литературы можно выделить следующие: судебно-бухгалтерские, планово-экономические, финансово-экономические, инженерно-экономические, финансово-аналитические, по ценам и ценообразованию, финансово-кредитные, налоговые и др. Перечень ЭЭ не может быть исчерпывающим.
Экономические экспертизы назначаются как правоохранительными органами при расследовании дел, связанных с решением экономических споров в правоотношениях контрагентов, так и собственниками экономических субъектов. Экспертизы этой группы взаимосвязаны между собой при исследовании вопросов текущей, финансовой и инвестиционной деятельности экономических субъектов, однако они имеют определенные отличительные черты в методиках исследования документов, обобщения результатов и применения их в системе юридических доказательств.
ЭЭ является составной частью источника доказательств в уголовном, гражданском, арбитражном и административном производстве. Существуют различные ее трактовки и определения.
«Экономическая экспертиза – это процессуально-правовая форма применения экспертом знаний в областях экономики в целях получения источника доказательств по уголовным (арбитражным, гражданским, административным) делам».
С юридической точки зрения, заключение эксперта о проведении ЭЭ должно соответствовать требованиям процессуального законодательства, которые определены соответствующим кодексом. Содержание данного определения, с точки зрения эксперта в области экономики, несколько узко. Это объясняется тем, что факты хозяйственной жизни (далее – ФХЖ) находят отражение не только на счетах бухгалтерского учета, но и в обобщенном виде участвуют в формировании данных финансовой отчетности. В случае неправильного установления корреспондирующих счетов в финансовой отчетности будет отражена недостоверная информация, что влечет за собой ее фальсификацию или вуалирование.
Развернутое определение бухгалтерской экспертизы дал русский ученый С. Ф. Иванов в 1913 г., под которой он понимал «...исследование через сведущих лиц в судебном процессе таких предметов и явлений, которые не могут быть объяснены при помощи одних только юридических познаний... Судебно-бухгалтерская экспертиза имеет целью исследовать через особо приглашенных судом лиц, опытных в счетоводстве ведений бухгалтерских книг, документов и отчетных ведомостей, для выявлений по ходу дела вопросов специального характера, которые могут быть решены только этими сведущими лицами». Из содержания определения вытекает, что объектом бухгалтерской экспертизы выступает не сама хозяйственная деятельность, а только ее отражение в счетоводстве. Считаем, что данное определение будет правильным для экономической экспертизы любого вида. Само счетоводство С. Ф. Иванов делил на три блока:
• первичные документы;
• книги (учетные регистры);
• отчетность.
Такое выделение блоков предопределяло последовательность проверки отчетности: от документов к регистрам и от них к отчетности. Это позволяло выявить как вуалирование отчетности (то есть сокрытие тех или иных фактов хозяйственной жизни), так и ее фальсификацию (прямое искажение). Однако противоположное мнение имел А. П. Рудановский. Он настаивал на том, что экспертиза должна проводиться не по схеме, предложенной С. Ф. Ивановым, а в обратном порядке: отчетность – регистры – документ. Это позволит проверяющим самим составить отчетность, сверить ее с официальной, представленной проверяемой организацией, и выявить искаженную информацию. Тщательное изучение записей бухгалтерских регистров и первичных документов позволит установить причины искажения финансовой отчетности.
Об ЭЭ как науке начали говорить с 80-х гг. ХХ столетия.
Процессуальная природа заключения эксперта определяется не только тем, что в нем эксперт объясняет те или иные обстоятельства дела или сообщает научное мнение о них, но и определяет факты, ранее неизвестные следователю, суду или в существовании которых не были убеждены лица, назначившие проведение ЭЭ (например, учредители, акционеры, кредиторы). Такое понимание ЭЭ базируется на том, что при расследовании нарушений в сфере экономики процессуальным законом установлены самостоятельные формы использования специальных познаний. Их применение возможно:
• непосредственно следователем или судом, осуществляющими расследование или рассмотрение дела;
• в следственных действиях с участием специалиста в области экономики;
• путем получения справок и консультаций у сведущих лиц;
• при любой ЭЭ;
• в результате проведения документальных ревизий, аудиторских и налоговых проверок;
• в процессе следствия или дознания путем осуществления следственных действий.
Выбор формы применения специальных экономических познаний зависит от существенности устанавливаемых обстоятельств предмета ЭЭ. Однако основной критерий выбора – это фактор времени, в течение которого осуществляются сбор и оценка доказательств установленных нарушений в системе экономической информации. Рассматривая сущность ЭЭ, необходимо раскрыть ее специфику, проявляющуюся в следующем:
1) ЭЭ обеспечивает получение заключения эксперта как источника доказательств о фактах, имеющих значение для расследуемого дела. При этом процессуально-правовая форма ЭЭ обусловлена следующими признаками:
• ее назначение определено процессуальным законодательством;
• заключение эксперта в области экономики является процессуальным источником доказательств;
2) применение экспертных знаний с экономической спецификой обязательно в ходе исследования ФХЖ, явлений, бизнес-процессов, средств хозяйствующего субъекта и его источников финансирования.
Данная специфика проявляется в том, что значительную часть ЭЭ составляют учетно-экономические знания, применяемые экспертом при исследовании ФХЖ, явлений, бизнес-процессов, видов и сегментов деятельности, привлекших к себе внимание и находящихся в материалах дела (уголовного, гражданского, административного, арбитражного). Такая информация может быть получена им из первичных документов, учетных регистров, финансовой отчетности при условии подтверждения ее доброкачественности. Учетная документация, формируемая экономическим субъектом, содержит информацию, которая возникает, существует, регистрируется, перерабатывается и преобразуется в различные экономические показатели. Система полученных показателей отражает количественную и качественную характеристику экономических процессов и явлений текущей, финансовой и инвестиционной деятельности хозяйствующих субъектов. В этом случае назначение ЭЭ необходимо для получения соответствующих результатов рассматриваемого дела в установленном процессуальным законом порядке, т. к. другими формами и методиками возникающие вопросы не могут быть решены.
Результаты исследования учетных и других документов, имеющихся в материалах дела, должны быть подтверждены письменными доказательствами и заключениями экспертов.
Выделим задачи, решаемые путем проведения ЭЭ. Они многогранны, определяются ее целями и сущностью:
• выявление учетных несоответствий в данных ФХЖ, бизнес-процессов, видов и сегментов деятельности, отраженных в первичных документах, учетных регистрах и финансовой отчетности, в других документах системы экономической информации;
• определение величины учетных расхождений, механизма их образования и влияния на количественные показатели, характеризующие финансовое состояние организации;
• установление обстоятельств, связанных с исследованием документального оформления и отражения на счетах бухгалтерского учета ФХЖ, поступления, хранения, продаж и прочего выбытия основных средств, нематериальных активов, запасов, готовой продукции, финансовых вложений, денежных средств, других активов экономического субъекта;
• определение соответствия или несоответствия порядка учета активов, обязательств, капитала и ФХЖ требованиям правил бухгалтерского учета, а также установление обстоятельств, затрудняющих выявление в бухгалтерском учете данных, свидетельствующих о недостачах, излишках, необоснованных списаниях материальных и денежных средств, дебиторской задолженности и других чрезвычайных обстоятельствах;
• проверка и установление фактов и размера недостачи или излишков материально-производственных запасов, основных средств, нематериальных активов, денежных средств, а также их состава, времени возникновения и места образования;
• проверка обоснованности списания сырья, материалов, готовой продукции, товаров, финансовых вложений, расходов будущих периодов;
• проверка и определение размера имущественных последствий, причиненных действиями должностных лиц, управленческого персонала, наемных работников, в результате совершения ими противоправных деяний и злоупотреблений;
• проверка правильности результатов проведения документальных ревизий, аудиторских и налоговых проверок;
• определение соответствия отражения в учетных документах ФХЖ, бизнес-процессов, видов и сегментов деятельности требованиям порядка ведения бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности и действующим нормативным актам;
• установление условий, способствовавших совершению противоправных деяний и злоупотреблений, их характера, механизма образования;
• разработка предложений, направленных на профилактику и ликвидацию злоупотреблений в деятельности экономического субъекта, и др.
Перечисленные задачи носят экспертный характер, однако данным перечнем они не исчерпываются и могут меняться вместе с изменениями, происходящими в сфере экономической и финансовой политики не только государства, но и экономического субъекта. Задачи ЭЭ могут уточняться и конкретизироваться в зависимости от целей и задач ЭЭ, самих ее объектов.
ЭЭ не относится к классу криминалистических, однако назначается и при расследовании преступлений в области экономики. Она необходима при рассмотрении гражданско-правовых споров, административных, таможенных, налоговых правонарушений.
ЭЭ за последнее время претерпела значительное переустройство. Изменились производственные стандарты, принципиально трансформировались подходы к ценообразованию. Появились объекты, определение стоимости которых требует от экспертов расширенной профессиональной компетенции или же проведения комплексных исследований совместно с экспертами других специальностей: инженерами, технологами, товароведами и т. д. Объектами исследования все чаще становятся ценные бумаги, акции, векселя, нематериальные активы организаций, интеллектуальная собственность (патенты на изобретение, авторские права, товарные знаки, программные продукты и их компоненты). Актуальными становятся исследования товарных свойств и стоимости объекта бизнеса, включая оценку стоимости организаций в целом или ее структурных подразделений, упущенной выгоды, коммерческой или иной тайны и т. д. В настоящее время потребность правоохранительных органов в проведении экспертиз «нестандартных» объектов значительно увеличилась. Так, активно выполняются экспертизы, связанные с определением рыночной стоимости ценных бумаг на различный момент времени.
Вопросы для самоконтроля:
1. Перечислите законы развития экономической экспертизы как науки, раскройте их содержание.
2. Дайте обоснование теоретических концепций и положений экономической экспертизы.
3. Раскройте сущность понятия экономической экспертизы.
4. Раскройте содержание признака ЭЭ «использование специальных познаний».
5. Какова роль признака ЭЭ «проведение исследований в целях установления обстоятельств, имеющих значение для рассматриваемого дела»?
6. В чем заключается сущность признака ЭЭ «специальный субъект экспертизы»?
7. Раскройте содержание признака ЭЭ «экономическая экспертиза производится в определенной процессуальной форме».
8. Раскройте содержание признака ЭЭ «ход и результаты экспертного исследования».
9. Назовите самостоятельные формы использования специальных познаний.
10. Перечислите задачи, решаемые путем проведения ЭЭ.
Лекция 2.
Этапы становления и развития экономической экспертизы как специальной отрасли экономических знаний
План
1. Этапы становления бухгалтерской экспертизы как разновидности экономической экспертизы.
2. Роль русских ученых в развитии экономической экспертизы.
Поскольку понятие экономической экспертизы появилось только в настоящее время, то сегодня мы будем говорить о бухгалтерской экспертизе как одном из ее видов.
Впервые в России упоминание о бухгалтерской экспертизе (далее – БЭ) появилось в середине XVII в. Своеобразным прародителем современной БЭ можно считать созданный в 1654 г. Приказ счетных дел, функцией которого были «государевы счетные и сыскные, и описные дела». История развития и организации БЭ была обусловлена как сложностями исторического развития общества, так и усложнением бухгалтерского учета, становлением правовых отношений и норм. Так, в период Петровских реформ в 1699 г. была учреждена Ближняя канцелярия, в задачи которой входили как оценка финансового состояния государства, так и оценка численности армии, количества военных и продовольственных запасов. Образование в 1711 г. Сената, перед которым Петр I поставил задачу «смотреть во всем государстве расходы, и ненужные, а особливо напрасные оставить», дало толчок для дальнейшего развития учетной и экспертной деятельности в России. Несколько позже указом Петра I была создана Ревизион-коллегия, задача которой заключалась в том, чтобы вести «счет всех государственных приходов и расходов». Это позволило упорядочить некоторые вопросы контроля, однако общих правил его осуществления не существовало. Только в утвержденном Петром I «Регламенте адмиралтейской коллегии» были даны указания по ведению бухгалтерского учета, отчетности и контроля.
Дальнейшее развитие экспертной деятельности связано с деятельностью Министерства финансов, созданного специальным манифестом императора Александра I одновременно с Министерством внутренних дел. Датой их образования является 8 сентября 1802 г. Образование Министерства финансов позволило составлять росписи доходов и расходов на основании смет министерств, уравновешивать доходы с расходами, упорядочить контроль, однако хищение и взяточничество процветали. Образование в 1822 году Главного управления ревизии государственных счетов позволило функционировать системе государственного контроля в форме самостоятельного ведомства, которым были разработаны формы отчетности и порядок их проверки. К этому периоду следует отнести начало реформирования системы государственного контроля, которым предусматривались правила составления смет для всех управлений по единой форме с обязательным обоснованием необходимости тех или иных статей расходов и сумм по ним; разграничения постоянных и временных расходов, установление ревизионного наблюдения за исполнением бюджета со стороны независимого контрольного органа.
Новый этап развития ЭЭ был положен в 1864 г. после Судебной реформы. И уже в это время появляются первые работы российских ученых, содержание которых затрагивало проблемы исследования бухгалтерских документов. Сюда следует отнести работы русских ученых А. Х. Гольмстена (1848–1920) и Г. Ф. Шершеневича (1863–1912), которые исследовали многие проблемы бухгалтерского учета и его документации с юридической точки зрения. Л. Е. Владимиров в 1886 г. в своей работе «Учение об уголовных доказательствах» первым рассмотрел проблематику судебно-бухгалтерской экспертизы. Он выделил две категории экспертов:
• «научных», дающих мотивированное заключение, влияющее на вынесение приговора, а в отдельных случаях и определяющее его;
• «ненаучных», выступающих в качестве справочных свидетелей.
Следует отметить, что Л. Е. Владимиров не считал бухгалтера полноценным экспертом и сводил его роль к статисту: «…раз суд получил от бухгалтера необходимые справки, он вооружен знанием и может самостоятельно орудовать полученными сведениями». В это же время проблемами БЭ занимался Е. Буринский. В своей работе «Судебная экспертиза документов» он выделял БЭ из других ее видов.
Созданная после реформы 1864 г. система судов и законодательства позволила исследовать экономические преступления. Суд все чаще обращался к услугам экспертов-бухгалтеров для проведения экспертизы. Так, согласно ст. 326 Устава уголовного судопроизводства 1864 г., определялся круг лиц, среди которых назывались и казначеи, по мере надобности привлекаемые к расследованию уголовных дел. В рамках проводимой реформы решалась и кадровая проблема. При помощи присяжных счетоводов было образовано общество присяжных счетоводов. Согласно уставу общества, его членом могли стать лица, специально занимающиеся счетоводством, прослужившие в должности счетовода не менее трех лет и имеющие свидетельство о знании всех существующих систем счетоводства. В задачи присяжных счетоводов входили проведение ревизии различных систем счетоводства, экспертиза и организация правильной бухгалтерии на частных и общественных предприятиях. Под эгидой Министерства финансов предполагалось объединить в одно общество всех счетоводов, состоящих из лиц, обладающих общеобразовательными и специальными техническими знаниями. Для этого были разработаны и приняты «Правила о членах – присяжных счетоводах общества», которые регулировали порядок организации и деятельности Общества. Однако наличие бюрократических препонов и внутрипрофессиональной вражды не позволило создать эффективный орган, защищающий интересы бухгалтеров, в форме Института присяжных бухгалтеров, характерного для западного учета. Это не остановило развития самой бухгалтерской экспертизы. Широкое признание в обществе она получила в конце XIX – начале XX в. Известный юрист А. Ф. Кони (1844–1927 гг.) говорил: «…если экспертиза произведена и выражена со спокойствием и достоинством истинного знания, если сами эксперты являются настоящими предст
...
