Налоговое право

Учебник

Издание третье,
переработанное и дополненное

Ответственные редакторы 
доктор юридических наук, профессор 
Е. Ю. Грачева, 
доктор юридических наук, профессор 
О. В. Болтинова

---

ebooks@prospekt.org

Информация о книге

УДК 336.22:34(075.8)

ББК 64.402я73

Н23

Авторы:
Арзуманова Л. Л., доктор юридических наук, профессор – гл. 1 (совм. с Е. Ю. Грачевой), 7, 8 (п. 5–8), 11 (п. 1–4); Артемов Н. М., доктор юридических наук, профессор – гл. 12 (совм. с А. А. Ситником); Болтинова О. В., доктор юридических наук, профессор – гл. 2, 3, 5; Грачева Е. Ю., доктор юридических наук, профессор – гл. 1 (совм. с Л. Л. Арзумановой), 4 (совм. с И. В. Лагкуевой); Карташов А. В., кандидат юридических наук, доцент – гл. 9 (п. 1), 11 (п. 5); Лагкуева И. В., кандидат юридических наук, старший преподаватель – гл. 4 (совм. с Е. Ю. Грачевой); Мошкова Д. М., доктор юридических наук, профессор – гл. 8 (п. 1, 2), 9 (п. 2, 3); Орлова Н. Ю., кандидат юридических наук, доцент – гл. 10 (п. 1, 3); Рождественская Т. Э., доктор юридических наук, профессор – гл. 8 (п. 3, 4), 10 (п. 2); Ситник А. А., кандидат юридических наук, доцент – гл. 12 (совм. с Н. М. Артемовым), 11 (п. 6); Ткаченко Р. В., кандидат юридических наук, доцент – гл. 6.

Рецензенты:
Винницкий Д. В. – доктор юридических наук, профессор, заведующий кафедрой финансового права Уральского государственного юридического университета, Директор Института права БРИКС;
Ашмарина Е. М. – доктор юридических наук, профессор, заведующий кафедрой правового обеспечения экономической деятельности ФГБОУ ВО «Российский государственный университет правосудия».

Учебник по налоговому праву подготовлен коллективами кафедр финансового права и налогового права Московского государственного юридического университета имени О. Е. Кутафина (МГЮА). В нем с позиций современного права освещены все основные темы по данной дисциплине.

Учебник раскрывает все основные категории и институты налогового права России, включая вопросы установления и введения налогов и сборов, их видов, структуры налоговых правоотношений, прав и обязанностей налогоплательщиков, проведения налогового контроля, налоговой ответственности, а также взимания федеральных, региональных и местных налогов и сборов в РФ.

Учебник позволит лучше ориентироваться в процессах, происходящих в налоговом законодательстве России.

Нормативные акты используются по состоянию на 1 февраля 2020 г.

Для студентов, аспирантов, научных сотрудников, преподавателей юридических и экономических вузов, всех, кто интересуется проблемами налогового права.

УДК 336.22:34(075.8)

ББК 64.402я73

© Коллектив авторов, 2012

© Коллектив авторов, 2014

© Коллектив авторов, 2020, с изменениями

© ООО «Проспект», 2020

ОБЩАЯ ЧАСТЬ

Глава 1.
ОСНОВЫ ТЕОРИИ НАЛОГОВОГО ПРАВА

1. Происхождение налогов и основные этапы их развития. Общая характеристика теорий о налогах.

2. Понятие налога и сбора. Их функции.

3. Элементы юридического состава налога.

1. Происхождение налогов и основные этапы их развития. Общая характеристика теорий о налогах

Налоги рассматриваются в теории права в качестве важнейшего признака, отличающего государство от предшествующей ему родовой организации общества, наряду с наличием у государства особой организации публичной власти, разделением подданных по территориальному признаку, с наличием суверенитета, исключительного права издавать общеобязательные правила поведения в форме закона. История становления и развития налогообложения связана с основными закономерностями развития и функционирования государства.

Налоги получили свое развитие в капиталистическом обществе, основанном на товарно-денежных отношениях. Не случайно принципы налоговой системы были сформулированы в конце ХVIII в. известным экономистом А. Смитом. К ним относятся справедливость, определенность, удобство и эффективность1.

В развитии налогообложения различают три периода2.

Первый период характеризуется становлением налогообложения в Древнем мире и в Средние века. Возникновение налогов происходило одновременно с появлением первых государств, когда действуют товарно-денежные отношения, формируется государственный аппарат управления и принуждения, на содержание которого требовались средства. Первоначально налоги существовали в виде бессистемных платежей в натуральной форме, использовались исключительно для финансирования военных действий. Налоги Древнего мира принято называть «квазиналогами», поскольку они представляли собой переходный этап к современному типу налога.

В Средние века в европейских государствах отсутствовали развитые налоговые системы, а налоги имели разовый характер.

В конце XVII — начале XVIII в. наступает второй период развития налогообложения, когда налоги становятся ведущим источником доходной части бюджета. В 1215 г. в Англии в Великой хартии вольностей было впервые установлено, что налоги вводятся только с согласия нации, что было подтверждено и в 1648 г., а в 1689 г. Билль о правах окончательно закрепил за представительными органами власти право утверждать все государственные расходы и доходы. Во Франции парламент стал утверждать бюджет и налоги только в 1791 г., после Великой французской революции. Одновременно с этими процессами начинает формироваться научная теория налогообложения, основоположником которой является А. Смит (1723–1790). В работе «Исследование о природе и причинах богатства народов» он впервые сформулировал принципы налогообложения, дал определение налоговым платежам, указал их место в финансовой системе государства.

Рис. 1. Налоги для налогоплательщика есть показатель свободы, а не рабства (А. Смит)

Третий период развития налогообложения начинается с XIX в. и характеризуется совершенствованием налоговых систем с одновременным снижением количества налогов, а также увеличением роли права при их установлении и взимании.

Первоначально большинство взглядов сходилось на том, что налог носит возмездный характер, через его уплату гражданин «приобретает» у государства услуги по обеспечению собственной безопасности и благополучия. В этом заключается суть теории обмена.

Эта теория трансформировалась во взглядах Вобана, сформулированных им в теории общественного договора и Монтескье — в теории пуб­личного договора. Налог рассматривался как результат договора между гражданином и государством, в соответствии с которым с помощью налога оплачиваются оказываемые государством услуги по обеспечению общественного порядка, охране собственности, защиты от военного вторжения и т. п. При таком подходе налог является общеобязательным, от его уплаты никто не может отказаться, так как никто не отказывается от предоставляемых государством услуг.

Историки выделяют взгляды Ж. С. де Сисмонди, согласно которым налоги есть цена, уплачиваемая гражданином за получаемые им от общества положительные эмоции от поддерживаемого государством состояния правопорядка, защиты личности, его права собственности. Его взгляды о сути налога принято называть теорией наслаждения.

Наибольшее значение в развитии взглядов на экономическую сущность налогов оказала классическая теория, созданная А. Смитом и Д. Рикардо, сторонники которой рассматривали налоги как вид государственных доходов, направляемых на финансирование затрат на содержание государства.

Противоположные выводы формулировались в кейнсианской теории, основоположником которой выступил Дж. М. Кейнс («Общая теория занятости, процента и денег», 1936), в соответствии с которыми налоги рассматривались как главный рычаг регулирования экономики и важнейшее условие ее развития.

Согласно теории монетаризма (М. Фридмен) регулирование экономикой осуществляется за счет денежного обращения.

2. Понятие налога и сбора. Их функции

Понятия налога и сбора являются базовыми категориями в теории финансового права в целом и налогового права в частности.

Налоговая реформа в нашей стране, начатая в начале 1990-х гг. с принятием Закона РФ от 27 декабря 1991 г. «Об основах налоговой системы в Российской Федерации» и имеющая своей целью формирование налоговой системы, адекватной рыночной экономике, включала в первоочередном порядке законодательное закрепление понятий налога и сбора, соответствующих современному уровню развития юридической науки в нашей стране и за рубежом, а также правоприменительной практики.

Основные положения о налогах закреплены в Конституции РФ. В соответствии со ст. 57 Конституции РФ «каждый обязан платить законно установленные налоги и сборы. Законы, устанавливающие новые налоги и ухудшающие положение налогоплательщиков, обратной силы не имеют».

 

Понятие налога содержится в ст. 8 НК РФ, в которой указывается, что налог — это обязательный, индивидуально безвозмездный платеж, взимаемый с организаций и физических лиц в форме отчуждения принадлежащих им на праве собственности, хозяйственного ведения или оперативного управления денежных средств, в целях финансового обеспечения деятельности государства и (или) муниципальных образований. Ранее в российском законодательстве не проводилось различия между налогом и сбором, что приводило к нарушениям конституционных принципов налогообложения и, как следствие, к нарушениям прав налогоплательщиков. Налоговый кодекс устранил имевшийся пробел в законодательстве.

В настоящее время под сбором понимается обязательный взнос, взимаемый с организаций и физических лиц, уплата которого является одним из условий совершения в отношении плательщиков сборов государственными органами, органами местного самоуправления, иными уполномоченными органами и должностными лицами юридически значимых действий, включая предоставление определенных прав или выдачу разрешений (лицензий), либо уплата которого обусловлена осуществлением в пределах территории, на которой введен сбор, отдельных видов предпринимательской деятельности.

Понятие страховых взносов. С 2016 года НК РФ регулирует порядок взимания страховых взносов. В соответтсвии с п. 3 ст. 8 НК РФ под страховыми взносами понимаются обязательные платежи на обязательное пенсионное страхование, обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, на обязательное медицинское страхование, взимаемые с организаций и физических лиц в целях финансового обеспечения реализации прав застрахованных лиц на получение страхового обеспечения по соответствующему виду обязательного социального страхования.

В литературе отмечается многоаспектность налогов, которые могут быть охарактеризованы, например, как правовая, экономическая, социальная категория. В каждом из названных подходов акцентируется внимание на наиболее значимых с этих позиций характеристиках. Обобщая наиболее характерные черты для всех налогов как правовой категории и их закрепление в законодательстве, можно выделить признаки, отличающие налог от иных платежей, в первую очередь сборов3 (рис. 2).

Рис. 2. Признаки налога

Важнейшим признаком налога и сбора является их обязательный (принудительный) характер. Французский ученый П.-М. Годме указывал, что налог, возможность его взимания являются существенным выражением суверенитета государства.

Эта обязательность обусловлена тем, что налог устанавливается государством в одностороннем порядке, что относится к компетенции представительных органов государства. В случае его неуплаты налог взыскивается в принудительном порядке.

Налоги зачисляются в бюджет соответствующего уровня или государственные внебюджетные фонды и обезличиваются в них, т. е. не носят целевого характера.

Налог взимается для покрытия общесоциальных потребностей, а не каких-либо персональных нужд гражданина или организации, поэтому носит индивидуально-безвозмездный характер. Уплата налога не порождает у его плательщика юридических прав требовать у государства оказания каких-либо услуг. Этим налоги отличаются от сборов, которые взимаются на определенные цели или являются платой за оказание плательщику каких-либо юридически значимых действий, т. е. носят возмездный характер.

Налог носит безвозвратный характер, т. е. его возврат не осуществляется, за исключением случаев, предусмотренных законодательством и связанных с его переплатой и другими подобными обстоятельствами.

Отличие налогов от сборов также заключается в систематичности их взыскания. Если налоги взимаются регулярно в соответствии с налоговым периодом, определяемым в отношении каждого налога законодательством, то сборы носят разовый, а не регулярный характер.

За нарушение налогового законодательства применяются меры принуждения.

Учеными верно подмечено, что для налогоплательщика налог устанавливает объем его обязанностей перед публичной властью и обществом в целом, а для государства — определяет границы требований в финансовой сфере по отношению к гражданам и организациям.

Социально-экономическая сущность и роль налогов и сборов проявляется в их функ­циях.

Одной из основных функций налогов и сборов является фискальная (от лат. fiscus — корзина, казна). Реализация данной функции направлена на обеспечение государства и местного самоуправления финансовыми ресурсами, связана с усилением налогового бремени, повышением доли в бюджете страны поступлений от налогов. Другой функцией является регулирующая, сущность которой выражается в том, что налоги как регулятор общественных отношений используются государством и органами местного самоуправления для стимулирования развития общественного производства либо для сдерживания или дестимулирования его отдельных отраслей. Посредством данной функции могут регулироваться экономические, социальные процессы, потребление населения в целом или отдельных его слоев, доходы и т. п.

В зависимости от конкретных социально-экономических и политических условий развития общества, его потребностей на данном этапе изменяется соотношение между двумя названными функциями. Успех проводимой налоговой политики во многом определяется тем, насколько государству удается сочетать фискальную и регулирующую функции налогов и сборов в своей политике. Французский философ Монтескье отмечал: «Ничто не требует столько мудрости и ума, как определение той части, которую у подданных забирают, и той, которая у них остается». Как правило, в условиях сложной экономической ситуации в стране, ведения военных действий, нехватки дополнительных финансовых ресурсов государство избирает фискальный характер налоговой политики, что включает усиление налогового бремени и, как следствие, получение дополнительных доходов в бюджете страны. Вместе с тем необходимо учитывать, что такого рода политика не рассчитана на долгосрочную перспективу и с неизбежностью ведет к серьезным социальным потрясениям в обществе. Исторический опыт многих стран позволяет сделать вывод, что налоговая политика, базирующаяся на фискальной составляющей налогообложения, должна носить краткосрочный характер.

В то же время, в условиях проведения экономических преобразований, реформ наиболее обоснованным и эффективным, как показывает опыт многих стран, становится превалирование регулирующей функции налогообложения над фискальной. Такого рода политика способствует росту экономики, развитию экономических процессов, доходов хозяйствующих субъектов и, как следствие, увеличению налоговых поступлений в доходной части бюджета страны.

В современных условиях в России усилилось значение налогов как важнейшего инструмента государственного воздействия на экономику страны.

Налоги, как и другие финансовые институты, выполняют свойственную финансам контрольную функцию за хозяйственно-финансовой деятельностью хозяйствующих субъектов и иными сферами общественной жизни, темпами и тенденциями развития экономики, отдельных ее сфер, регионов страны и т. п.

В Конституции РФ говорится об обязанности платить законно установленные налоги и сборы, что означает не только введение и установление налога и сбора законом, но и законность принятия самого закона. Понятие налога, сбора достаточно сложно, много­аспектно, и в целях строгого и неукоснительного соблюдения налогового закона налогоплательщиком в теории налогового права была разработана концепция элементного состава закона о налоге, которая нашла свое отражение в современном налоговом законодательстве.

3. Элементы юридического состава налога

Законодатель закрепил положение о том, что налог считается установленным лишь в случае, когда в законодательстве о нем определены следующие элементы налогообложения:

1) налогоплательщики;

2) объект налогообложения;

3) налоговая база;

4) налоговый период;

5) налоговая ставка;

6) порядок исчисления налога;

7) порядок и сроки уплаты налога;

8) налоговые льготы (рис. 3).

Рис. 3. Общие условия налогов и сборов

Налогоплательщиками и плательщиками сборов признаются организации и физические лица, на которых в соответствии с НК РФ возложена обязанность уплачивать соответственно налоги и (или) сборы4.

Обязанность по уплате конкретного налога или сбора возлагается на налогоплательщика и плательщика сбора с момента возникновения установленных законодательством о налогах и сборах обстоятельств, предусматривающих уплату данного налога или сбора.

Под обстоятельством, предусматривающим обязанность уплатить налог или сбор, законодательство о налогах и сборах предусматривает наличие у налогоплательщика объекта налогообложения.

Каждый налог имеет самостоятельный объект налогообложения. Объектами налогообложения могут являться: 1) операции по реализации товаров (работ, услуг); 2) имущество; 3) прибыль; 4) доход; стоимость реализованных товаров (выполненных работ, оказанных услуг) либо иной объект, имеющий стоимостную, количественную или физическую характеристику, с наличием которого у налогоплательщика законодательство о налогах и сборах связывает возникновение обязанности по уплате налога.

Под реализацией товаров, работ или услуг понимается передача на возмездной основе права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу.

Налоговый кодекс РФ при определении имущества как объекта налогообложения использует норму ст. 128 Гражданского кодекса РФ (ГК РФ), согласно которой к объектам гражданских прав относятся вещи, включая деньги и ценные бумаги, иное имущество, за исключением имущественных прав.

Товаром для целей налогообложения признается любое имущество, реализуемое либо предназначенное для реализации. В целях регулирования отношений, связанных с взиманием таможенных платежей, к товарам относится и иное имущество, определяемое ТК РФ.

Работой для целей налогообложения признается деятельность, результаты которой имеют материальное выражение и могут быть реализованы для удовлетворения потребностей организации и (или) физических лиц.

Услуга, как вид объекта налогообложения — деятельность, результаты которой не имеют материального выражения, реализуются и потребляются в процессе осуществления этой деятельности.

Объектом налогообложения признается также доход, которым признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с законодательством о налогах и сборах.

Доходы налогоплательщика могут быть отнесены к доходам от источников в Российской Федерации или к доходам от источников за пределами Российской Федерации в соответствии с законодательством о налогах и сборах. Если положения законодательства о налогах и сборах не позволяют однозначно отнести полученные налогоплательщиком доходы к доходам от источников в Российской Федерации либо к доходам от источников за пределами Российской Федерации, отнесение дохода к тому или иному источнику осуществляется Федеральной налоговой службой. В аналогичном порядке в указанных доходах определяется доля, которая может быть отнесена к доходам от источников в Российской Федерации, и доли, которые могут быть отнесены к доходам от источников за пределами Российской Федерации.

Объектами налогообложения являются также дивиденды и проценты.

Дивидендом признается любой доход, полученный акционером (участником) от организации при распределении прибыли, остающейся после налогообложения (в том числе в виде процентов по привилегированным акциям) по принадлежащим акционеру (участнику) акциям (долям).

Не признаются дивидендами:

1) выплаты при ликвидации организации акционеру (участнику) этой организации в денежной или натуральной форме;

2) выплаты акционерам (участникам) организации в виде передачи акций этой же организации в собственность;

3) выплаты некоммерческой организации на осуществление ее основной уставной деятельности, произведенные хозяйственными обществами, уставный капитал которых состоит полностью из вкладов этой некоммерческой организации.

Процентами признается любой заранее заявленный (установленный) доход, в том числе в виде дисконта, полученный по долговому обязательству любого вида (независимо от способа его оформления).

При этом процентами признаются, в частности, доходы, полученные по денежным вкладам и долговым обязательствам.

Дисконтом, в свою очередь, называется скидка, применяемая в разных случаях. Например, как разница между ценами на один и тот же товар с различными сроками поставки или как разница между ценой в настоящий момент и ценой номинала ценной бумаги.

Следующим элементом налога является налоговая база, которая представляет собой стоимостную, физическую или иную характеристику объекта налогообложения.

Под налоговым периодом понимается календарный год или иной период времени применительно к отдельным налогам, по окончании которого определяется налоговая база и исчисляется сумма налога, подлежащая уплате.

Особенности определения налогововго периода в зависимости, например, от даты регистрации, прекращения ее деятельности, реорганизации установлены ст. 55 НК РФ.

Налоговая ставка представляет собой величину налоговых начислений на единицу измерения налоговой базы.

Налоговые ставки по федеральным налогам устанавливаются НК РФ.

Налоговые ставки по региональным и местным налогам устанавливаются соответственно законами субъектов Российской Федерации, нормативными правовыми актами представительных органов местного самоуправления в пределах, установленных НК РФ.

Существуют различные виды ставок. Традиционно налоговые ставки подразделяются на пропорциональные, т. е. с увеличением дохода ставка налога остается неизменной (например, ставка по налогу на прибыль предприятий и организаций), прогрессивные, при которых с ростом доходов растут и ставки налога, а также смешанные, когда при взимании одного налога используются и пропорцио­нальный, и прогрессивный способы налогообложения.

Законодательством предусматривается и регрессная ставка, в соответствии с которой с увеличением доходов уменьшается ставка налога. Использование данного вида ставки обусловлено стремлением законодателя вывести «из тени» реально получаемые налогоплательщиком доходы, сделать это для него экономически выгодным и обоснованным.

Порядок исчисления налога заключается в том, что налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением.

Индивидуальные предприниматели исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных учета доходов и расходов и хозяйственных операций в порядке, определяемом Министерством финансов РФ.

Остальные налогоплательщики — физические лица исчисляют налоговую базу на основе получаемых в установленных случаях от организаций данных об облагаемых доходах, а также данных собственного учета облагаемых доходов, осуществляемого в произвольной форме.

Под порядком уплаты налогов и сборов законодатель подразумевает их уплату в установленный срок разовой уплатой всей суммы налога или сбора. Порядок уплаты федеральных налогов и сборов устанавливается НК РФ, а региональных и местных налогов — соответственно законами субъектов Российской Федерации и нормативными правовыми актами представительных органов местного самоуправления в соответствии с НК РФ.

Сроки уплаты налогов и сборов устанавливаются применительно к каждому налогу и сбору. Сроки уплаты определяются календарной датой или истечением периода времени, исчисляемого годами, кварталами, месяцами, неделями и днями, а также указанием на событие, которое должно наступить или произойти, либо на действие, которое должно быть совершено.

Сроки уплаты налога, сбора, а также пени могут быть изменены, т. е. перенесены на более поздний срок в форме отсрочки, рассрочки, налогового кредита и инвестиционного налогового кредита. Изменение срока допускается только в исключительных случаях в порядке, предусмотренном НК РФ.

Отсрочка или рассрочка по уплате налога и сбора представляет собой изменение срока их уплаты на срок от 1 до 6 месяцев соответственно с единовременной или поэтапной уплатой суммы задолженности.

Налоговый кредит может быть предоставлен заинтересованному лицу на срок от 3 месяцев до 1 года при наличии оснований, предусмотренных НК РФ, в форме договора.

В отличие от налогового кредита предоставление инвестиционного налогового кредита ведет к такому изменению срока уплаты налога, при котором организации при наличии оснований, предусмотренных НК РФ, предоставляется возможность в течение определенного срока и в определенных пределах уменьшать свои платежи по налогу с последующей поэтапной уплатой суммы кредита и начисленных процентов.

Названные элементы являются обязательными. В то же время законодатель предусмотрел и факультативный элемент — льготы по налогам и сборам.

Льготами по налогам и сборам признаются предоставляемые отдельным категориям налогоплательщиков и плательщиков сборов предусмотренные законодательством о налогах и сборах преимущества по сравнению с другими налогоплательщиками или плательщиками сборов, включая возможность не уплачивать налог или сбор либо уплачивать их в меньшем размере. Как правило, льготы касаются отдельных категорий налогоплательщиков, имеющих, например, определенные заслуги перед государством и обществом, организаций, выпускающих социально значимые виды продукции, осуществляющих деятельность в определенных сферах общественного производства или регионах государства, и т. п. Законодатель, как отмечалось ранее, определяет льготы в качестве факультативного, дополнительного элемента налога, подчеркивая, что налог может считаться установленным и без определения названного элемента. В то же время уже обращалось внимание на то, что налог как эффективный рыночный регулятор общественных отношений одновременно должен использоваться и как фискальный, и как регулирующий, стимулирующий инструмент экономического регулирования. Думается, что именно в перечне устанавливаемых льгот по отдельным видам налогов и проявляется регулирующая, стимулирующая его функция, без задействования которой нельзя говорить об использовании всех возможностей налога как общественного регулятора. В связи с этим, установление льгот по налогу и сбору следовало бы определить как обязательное условие установления и введения налога и сбора.

Вопросы и задания для самоконтроля

1. Охарактеризуйте налог как экономическую, правовую и социальную категории.

2. Перечислите принципы налогообложения, сформулированные А. Смитом.

3. Назовите признаки, отличающие налог от иных обязательных платежей.

4. Охарактеризуйте функции налога в обществе.

5. Каково значение установления в законе структуры налога?

Список литературы

1. Налоги и налоговое право: учеб. пособие / под ред. А. В. Брызгалина. М.: Аналитико-пресс. 1992.

2. Налоговое право: учеб. пособие / под ред. С. Г. Пепеляева. М.: Юрист; Налоговое право: учебник для вузов / под ред. С. Г. Пепеляева. М.: Альпина Пабл., 2016.

3. Пушкарева В. История финансовой мысли и политики налогов: учеб. пособие. М.: ИНФРА-М, 1996.

Глава 2.
ПРАВОВЫЕ ОСНОВЫ СИСТЕМЫ НАЛОГОВ И СБОРОВ

1. Понятие системы налогов и сборов.

2. Порядок установления и введения в действие налогов и сборов.

3. Принципы налогообложения.

1. Понятие системы налогов и сборов

Система — это некое множество элементов, находящихся в отношениях и связях друг с другом и образующих определенную целостность, единство5.

Таким образом, под системой понимается совокупность компонентов, взаимодействие которых порождает новые (интегративные, системные) качества, не присущие ее образующим6. С точки зрения Берталанфи7, системе должны быть присущи и другие необходимые признаки: целостность (принципиальная несводимость свойств системы к сумме свойств ее составляющих), структурность (возможность описания системы через установление ее структуры), взаи­мосвязь системы и среды (формирует и проявляет свои свойства в процессе взаимодействия со средой), иерархичность (каждый компонент системы может рассматриваться как система, а исследуемая в данном случае система представляет собой один из компонентов более широкой системы).

С юридической точки зрения о системе можно говорить при одновременном наличии следующих признаков:

а) единая правовая основа и упорядоченные средства правового регулирования;

б) сопоставимый правовой статус отдельных элементов;

в) правовая регламентация связей между элементами, диктуемых соображениями экономической целесообразности и правовой непротиворечивости.

Система налогов и сборов — это совокупность установленных законным способом налогов и сборов на территории страны, обладающих организационно-правовым и экономическим единством.

Современная система налогов и сборов сформировалась в начале 90-х годов XX в. и закреплена в гл. 2 НК РФ.

Мировая практика выделяет четыре базисные модели системы налогов в зависимости от ролей различных видов налогов8.

Англосаксонская модель ориентирована на прямые налоги с физических лиц, доля косвенных налогов незначительна (США, Австралия, Великобритания, Канада).

Евроконтинентальная модель характеризуется высокой долей отчислений на социальное страхование, а также большим объемом косвенных налогов (Германия, Франция, Австрия, Бельгия).

Латиноамериканская модель рассчитана на сбор налогов в условиях инфляционной экономики. Косвенные налоги наиболее гибко реагируют на изменение цен, лучше защищают бюджет от инфляции и составляют основу системы налогов (Чили, Боливия).

Смешанная модель сочетает черты других моделей, ее выбирают, чтобы диверсифицировать структуру доходов, избежать зависимости бюджета от отдельного вида или группы налогов (Российская Федерация).

Понятие «система налогов и сборов» следует отличать от понятия «налоговая система».

Налоговая система — это совокупность установленных в государстве существенных условий налогообложения9. Существенными условиями налогообложения являются:

– принципы налогообложения;

– порядок установления и введения налогов;

– система налогов;

– порядок распределения налоговых поступлений между бюджетами разных уровней;

– права и обязанности участников налоговых отношений;

– формы и методы налогового контроля;

– ответственность участников налоговых отношений;

– способы защиты прав и интересов участников налоговых отношений.

Таким образом, система налогов и сборов является одним из элементов современной налоговой системы Российской Федерации.

К федеральным налогам и сборам относятся:

– налог на добавленную стоимость;

– акцизы;

– налог на доходы физических лиц;

– налог на прибыль организаций;

– налог на добычу полезных ископаемых;

– водный налог;

– сборы за пользование объектами животного мира и за пользование объектами водных биологических ресурсов;

– государственная пошлина;

– налог на дополнительный доход от добычи углеводородного сырья.

К региональным налогам относятся:

– налог на имущество организаций;

– налог на игорный бизнес;

– транспортный налог.

К местным налогам и сборам относятся:

– земельный налог;

– налог на имущество физических лиц;

– торговый сбор.

Не могут устанавливаться федеральные, региональные или местные налоги и сборы, не предусмотренные НК РФ. Кроме того, федеральные, региональные и местные налоги и сборы отменяются также исключительно НК РФ.

Законодатель в гл. 2 НК РФ (ст. 18) выделяет специальные налоговые режимы.

Они устанавливаются НК РФ и применяются в случаях и порядке, которые предусмотрены НК РФ и иными актами законодательства о налогах и сборах.

Рис. 4. Виды специальных налоговых режимов

Специальные налоговые режимы могут предусматривать особый порядок определения элементов налогообложения, а также освобождение от обязанности по уплате отдельных налогов и сборов, предусмотренных ст. 13–15 НК РФ. С. Г. Пепеляев отмечает10, что классификация налогов способствует их систематизации, которая необходима в законодательных целях: во-первых, разумное построение налоговой системы требует упорядочения налогов и налоговое бремя распределяется оптимально; во-вторых, при налогообложении разных объектов применяются разные приемы юридической техники; в-третьих, необходима группировка налогов, которые имеют одинаковую природу (в целях избежания двойного налогообложения); в-четвертых, систематизация налогов способствует правильному толкованию налогового законодательства.

В зависимости от того, какой субъект является налогоплательщиком или плательщиком сборов, налоги и сборы подразделяются на три вида: уплачиваемые организациями (налог на имущество организаций); уплачиваемые только физическими лицами (налог на доходы физических лиц), смешанные налоги, уплачиваемые как организациями, так и физическими лицами (транспортный налог).

По способу взимания налоги подразделяются следующим образом:

Рис. 5. Классификация налогов по способу взимания

Прямые налоги взимаются в процессе накопления материальных благ непосредственно с доходов или имущества налогоплательщиков, для которых размер налога точно известен (налог на доходы физических лиц, налог на прибыль организаций).

Прямые налоги, в свою очередь, подразделяются на реальные и личные. Реальными налогами облагаются отдельные вещи, принадлежащие налогоплательщикам, а личными налогами — совокупность доходов или имущество налогоплательщика.

К группе прямых реальных налогов относится поземельный налог. В группу прямых личных налогов включают налог на доходы физических лиц.

Косвенные налоги взимаются через цену товара, т. е. включаются в цену товаров и услуг и уплачиваются потребителем (налог на добавленную стоимость, акцизы). По уровню бюджета, в который зачисляется налоговый платеж, подразделяются так:

Рис. 6. Классификация налогов по уровню бюджета

Закрепленные налоги непосредственно и целиком на длительный период поступают в конкретный бюджет (налог на имущество организаций поступает в региональный бюджет, земельный налог поступает в местные бюджеты).

Регулирующие налоги поступают одновременно в бюджеты разных уровней бюджетной системы в определенной пропорции согласно действующему законодательству (так, налог на прибыль организаций, налоговая ставка которого составляет 20%:2% поступает в федеральный бюджет, а 18% — в бюджеты субъектов Российской Федерации).

В зависимости от характера использования налоги подразделяются так:

Рис. 7. Классификация налогов по характеру использования

Общие налоги используются на общие цели государства без конкретизации затрат или мероприятий, на которые они расходуются. Большинство налогов и сборов носят общий характер (налог на прибыль организаций, акцизы).

Целевые налоги предназначены для финансирования конкретных направлений затрат государства (земельный налог).

В зависимости от периодичности взимания налоги подразделяются следующим образом:

Рис. 8. Классификация налогов по периодичности взимания

Регулярные налоги взимаются систематически, через определенные промежутки времени, в течение всего периода владения и деятельности налогоплательщика (налог на имущество организаций).

Разовые налоги уплачиваются обычно один раз в течение определенного периода при совершении конкретных действий (государственная пошлина).

Можно выделить и иные основания классификации налогов и сборов на виды в Российской Федерации.

Существуют и международные классификации налогов и сборов. Наиболее широко применяется система налоговой классификации Организации экономического сотрудничества и развития (далее — ОЭСР)11. В данной классификации каждый налог отнесен к определенной группе, подгруппе и имеет свой кодовый номер. Основанием для отнесения того или иного налога к определенной группе служит объект налогообложения. Внутри групп налоги подразделяются на периодические и непериодические, на взимаемые с физических и юридических лиц, а также по другим существенным признакам.

2. Порядок установления и введения в действие налогов и сборов

В ст. 12 НК РФ закреплены полномочия законодательных (представительных) органов государственной власти субъектов Российской Федерации и представительных органов муниципальных образований по установлению налогов и сборов.

Федеральными налогами и сборами признаются налоги и сборы, которые установлены НК РФ и обязательны к уплате на всей территории Российской Федерации.

Региональными налогами признаются налоги, которые установлены НК РФ и законами субъектов Российской Федерации о налогах и обязательны к уплате на территориях соответствующих субъектов Российской Федерации. Региональные налоги вводятся в действие и прекращают действовать на территориях субъектов Российской Федерации в соответствии с НК РФ и законами субъектов Российской Федерации о налогах.

При установлении региональных налогов законодательными (представительными) органами государственной власти субъектов Российской Федерации определяются в порядке и пределах, которые предусмотрены НК РФ, следующие элементы налогообложения: налоговые ставки, порядок и сроки уплаты налогов. Иные элементы налогообложения по региональным налогам и налогоплательщики определяются НК РФ.

Законодательными (представительными) органами государственной власти субъектов Российской Федерации, законами о налогах в порядке и пределах, которые предусмотрены НК РФ, могут устанавливаться налоговые льготы, основания и порядок их применения.

Местными налогами признаются налоги, которые установлены НК РФ и нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных образований о налогах и обязательны к уплате на территориях соответствующих муниципальных образований.

Местные налоги вводятся в действие и прекращают действовать на территориях муниципальных образований в соответствии с НК РФ и нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных образований о налогах.

В городах федерального значения — Москве, Санкт-Петербурге и Севастополе действует особый порядок установления местных налогов. Местные налоги в этих городах устанавливаются НК РФ и законами указанных субъектов Российской Федерации о налогах и обязательны к уплате на территориях этих субъектов Российской Федерации.

Местные налоги вводятся в действие и прекращают действовать на территориях городов федерального значения — Москвы, Санкт-Петербурга и Севастополя в соответствии с НК РФ и законами указанных субъектов Российской Федерации.

При установлении местных налогов представительными органами муниципальных образований (законодательными (представительными) органами государственной власти городов федерального значения — Москвы, Санкт-Петербурга и Севастополя) определяются следующие элементы налогообложения: налоговые ставки, порядок и сроки уплаты налогов. Налогоплательщики и такие элементы налогообложения по местным налогам, как объект налогообложения, налоговая база, налоговый период, порядок исчисления налога, определяются НК РФ.

Кроме того, представительными органами муниципальных образований (законодательными (представительными) органами государственной власти городов федерального значения — Москвы, Санкт-Петербурга и Севастополя) законодательством о налогах и сборах в порядке и пределах, которые предусмотрены НК РФ, могут устанавливаться налоговые льготы, основания и порядок их применения.

Федеральные, региональные и местные налоги и сборы, которые составляют современную систему налогов и сборов, могут отменяться только НК РФ.

Не могут устанавливаться федеральные, региональные или местные налоги и сборы, не предусмотренные НК РФ. Таким образом, перечень налогов и сборов, установленный ст. 13–15 НК РФ, является исчерпывающим.

Принцип установления налогов законами установлен в ст. 57 Конституции РФ. Установление налогов и сборов осуществляется федеральными органами власти, органами государственной власти субъектов Российской Федерации и органами местного самоуправления, что следует из ст. 71 (п. «з»), 73 и 132 (ч. 1) Конституции РФ.

Федеральный законодатель устанавливает федеральные налоги и сборы в соответствии с Конституцией РФ, самостоятельно определяя не только их перечень, но и все элементы налоговых обязательств.

Применительно к налогам субъектов Российской Федерации с учетом изложенных конституционных положений законно установленными могут считаться только такие налоги, которые вводятся законодательными органами субъектов Российской Федерации в соответствии с общими принципами налогообложения и сборов, определенными федеральным законом. Установление налога субъектом Российской Федерации означает его право самостоятельно решать, вводить или не вводить на своей территории соответствующий налог, поскольку исчерпывающий перечень региональных налогов порождает только право, но не обязанность установить налог12.

Согласно правовой позиции Конституционного Суда РФ, применительно к налогам субъектов Российской Федерации (региональным налогам) законно установленными могут считаться только такие налоги, которые вводятся законодательными органами субъектов Российской Федерации в соответствии с общими принципами налогообложения и сборов, определенными федеральным законом. Общие принципы относятся к основным гарантиям, установление которых федеральным законом обеспечивает реализацию и соблюдение в Российской Федерации основ конституционного строя, основных прав и свобод человека и гражданина, принципов федерализма.

Федеральным законом, а именно НК РФ, разграничиваются полномочия федерального законодателя и законодателей субъектов Российской Федерации в сфере налогообложения.

Перечень региональных налогов, внесение в него изменений и дополнений, круг налогоплательщиков, а также существенные элементы каждого регионального налога (в том числе объект налого­обложения, налоговая база, предельная ставка налога) должны регулироваться федеральным законом, с тем чтобы не допускать излишнего обременения налогоплательщиков обязанностями по уплате налогов, устанавливаемыми законами субъектов Российской Федерации о региональных налогах, формирования доходной части бюджетов одних субъектов Российской Федерации за счет других, нарушения конституционных положений о единстве экономического пространства, равенстве прав человека и гражданина, свободном перемещении товаров, услуг и финансовых средств (ст. 8, ч. 1; ст. 19, ч. 1; ст. 74 Конституции РФ).

Принятие федерального закона о региональном налоге порождает право субъекта Российской Федерации своим законом установить и ввести в действие данный налог независимо от того, вводят ли его на своей территории другие субъекты Российской Федерации. При этом законодатель субъекта Российской Федерации может осуществлять правовое регулирование регионального налога при условии, что такое регулирование не увеличивает налоговое бремя и не ухудшает положение налогоплательщиков по сравнению с тем, как это определяется федеральным законом13.

В ст. 17 НК РФ закреплены общие условия установления налогов и сборов. Налог считается установленным в случае, когда определен налогоплательщик и следующие элементы налогообложения: объект налогообложения, налоговая база, налоговый период, налоговая ставка, порядок исчисления налога, порядок и сроки уплаты налога. Налоговые льготы законодатель относит к факультативным элементам налогового закона.

3. Принципы налогообложения

Принцип (лат. principium — основа, первоначало) — основоположение, исходная, руководящая идея, основное правило поведения, деятельности14. И поэтому важнейшее значение имеет разработка и закрепление в НК РФ основополагающих начал, лежащих в основе норм налогового права.

Впервые принципы налогообложения были сформулированы А. Смитом в работе «Исследование о природе и причинах богатства народов»15. Автор выделил принципы справедливости, определенности, удобства плательщика при уплате налога, экономии. Данные принципы были сформулированы следующим образом:

«Подданные государства должны по возможности соответственно своей способности и силам участвовать в содержании правительства, т. е. соответственно доходу, каким они пользуются под покровительством и защитой государства. Налог, который обязывается уплачивать каждое отдельное лицо, должен быть точно определен, а не произволен. Срок уплаты, способ платежа, сумма платежа — все это должно быть ясно и определенно для плательщика и для всякого другого лица. Там, где этого нет, каждое лицо, облагаемое данным налогом, отдается в большей или меньшей степени во власть сборщика налогов, который может отягощать налог для всякого неугодного ему плательщика или включать для себя угрозой такого отягощения подарок или взятку.

Неопределенность обложения развивает наглость и содействует подкупности того разряда людей, которые и без того не пользуются популярностью даже в том случае, если они не отличаются наглостью и подкупностью. Точная определенность того, что каждое отдельное лицо обязано платить, в вопросе налогового обложения представляется делом столь большого значения, что весьма значительная степень неравномерности, как это, по моему мнению, явствует из опыта всех народов, составляет гораздо меньшее зло, чем весьма малая степень неопределенности.

Каждый налог должен взиматься в то время или тем способом, когда и как плательщику должно быть удобнее всего платить его. Каждый налог должен быть так задуман и разработан, чтобы он брал и удерживал из карманов народа возможно меньше сверх того, что он приносит государственному казначейству.

Налог может брать или удерживать из карманов народа гораздо больше того, что он приносит в казну государства следующими путями: во-первых, его собирание может требовать большого числа чиновников, жалованье которых в состоянии поглощать большую часть суммы, какую приносит налог и вымогательства которых могут обременить народ дополнительным налогом; во-вторых, он может затруднять приложение труда населения и препятствовать ему заниматься теми промыслами, которые дают средства к существованию и работу множеству людей. Обязывая людей платить, он может тем самым уменьшить или даже уничтожить фонды, которые позволяли бы им осуществлять эти платежи с большей легкостью; в-третьих, конфис­кациями, другими наказаниями, которым подвергаются несчастные люди, пытающиеся уклониться от уплаты налога, он часто разоряет их и таким образом уничтожает ту выгоду, которую общество могло бы получить от приложения их капиталов. Неразумный налог создает большое искушение для контрабанды, а кары за контрабанду должны усиливаться в соответствии с искушением. Вопреки всем обычным принципам справедливости закон сперва создает искушение, а затем наказывает тех, кто поддается ему, и притом он усиливает наказание соответственно тому самому обстоятельству, которое, несомненно, должно было бы смягчать его, а именно соответственно искушению совершить преступление. Очевидная справедливость и польза этих положений обращали на себя внимание большее или меньшее внимание всех народов»16.

Принципы налогообложения, основанные А. Смитом в конце XXIII в., были расширены и систематизированы немецким ученым-экономистом А. Вагнером. Он насчитывает девять принципов и делит их на четыре категории:

1. Финансово-технические принципы: достаточность и подвижность (А. Вагнер считал финансово-технические принципы основными).

2. Народнохозяйственные принципы: а) выбор надлежащего источника обложения, т. е. главным образом решение вопроса о том, должно ли обложение черпаться только из индивидуального и национального дохода или оно может покрываться за счет индивидуального и народного капитала, а также решение вопроса о том, должно ли здесь проводиться различие между народнохозяйственной и частнохозяйственной точками зрения, и если должно проводиться, то каким путем; б) выбор отдельных видов налогов с принятием во внимание действия (влияния) обложения и отдельных его видов на плательщиков и общее исследование переложения налогов.

3. Принципы справедливости: всеобщность и равномерность.

4. Принципы податного управления: определенность налога, удобство и дешевизна взимания17.

Основные начала современного налогообложения содержатся в Конституции РФ. Пункт «з» ст. 71 Конституции РФ относит федеральные налоги и сборы к ведению Российской Федерации. По предметам ведения Российской Федерации принимаются федеральные конституционные законы и федеральные законы, имеющие прямое действие на всей территории Российской Федерации (ч. 1 ст. 76 Конституции РФ). Федеральным законом, как следует из ч. 3 ст. 75 Конституции РФ, устанавливается система налогов, взимаемых в федеральный бюджет, и общие принципы налогообложения и сборов в Российской Федерации. При этом Конституция РФ предусматривает и определенную законодательную процедуру для принятия федеральных законов по вопросам налогов и сборов. Такие законы после принятия их Государственной Думой подлежат обязательному рассмотрению в Совете Федерации (ст. 106).

Статья 57 Конституции РФ устанавливает, что каждое лицо должно уплачивать законно установленные налоги и сборы. Таким образом, необходимым условием признания федеральных налогов и сборов законно установленными является установление их федеральным законодательным органом путем принятия федерального закона с соблюдением установленной Конституцией РФ законодательной процедуры.

К основным началам законодательства о налогах и сборах законодатель относит:

— законность. Ни на кого не может быть возложена обязанность уплачивать налоги и сборы, а также иные взносы и платежи, обладающие установленными НК РФ признаками налогов или сборов, не предусмотренные НК РФ либо установленные в ином порядке, чем это определено НК РФ;

– принцип обязательности уплаты налогов и сборов. В соответствии с этим принципом каждое лицо должно уплачивать законно установленные налоги и сборы. Законодательство о налогах и сборах основывается на признании всеобщности и равенства налогообложения. При установлении налогов учитывается фактическая способность налогоплательщика к уплате налога;

– принцип определенности, ясности. В соответствии с этим принципом при установлении налогов и сборов на высоте должна оставаться законодательная техника;

– принцип недискриминационного характера налогов и сборов.

Налоги и сборы не могут применяться исходя из социальных, расовых, национальных, религиозных и иных подобных критериев. Не допускается устанавливать дифференцированные ставки налогов и сборов, налоговые льготы в зависимости от формы собственности, гражданства физических лиц или места происхождения капитала;

– принцип экономической обоснованности. Налоги и сборы должны иметь экономическое основание и не могут быть произвольными. Недопустимы налоги и сборы, препятствующие реализации гражданами своих конституционных прав. Не допускается устанавливать налоги и сборы, нарушающие единое экономическое пространство Российской Федерации и, в частности, прямо или косвенно ограничивающие свободное перемещение в пределах территории Российской Федерации товаров (работ, услуг) или финансовых средств, либо иначе ограничивать или создавать препятствия не запрещенной законом экономической деятельности физических лиц и организаций;

– принцип установления всех элементов налогообложения.

При установлении налогов должны быть определены все элементы налогообложения. Акты законодательства о налогах и сборах должны быть сформулированы таким образом, чтобы каждый точно знал, какие налоги (сборы), когда и в каком порядке он должен платить;

– обеспечение единого экономического пространства Российской Федерации. Конституционный принцип единства экономического пространства, свободного перемещения товаров, услуг и финансовых средств, поддержки конкуренции, свободы экономической деятельности установлен ч. 1 ст. 8 Конституции РФ;

– все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика (плательщика сборов).

Представители науки налогового права пытаются систематизировать принципы налогообложения, используя при этом различные критерии.

Так, А. В. Брызгалин выделяет экономические, юридические и организационные принципы18.

Рис. 9. Виды принципов налогообложения

К экономическим принципам данный автор относит принципы, сформулированные А. Смитом, а именно справедливости, определенности, удобности и экономии, которые в настоящее время воплощены на практике как принципы справедливости, соразмерности, максимального учета интересов и возможностей налогоплательщиков и экономичности (эффективности).

К юридическим принципам относятся19:

– принцип равного налогового бремени, который предусматривает общеобязательность уплаты налогов и равенства всех плательщиков перед налоговым законом (ч. 2 ст. 8, 19, 57 Конституции РФ, Постановление Конституционного Суда РФ от 21 марта 1997 г. № 2-П);

– принцип установления налогов законами, который включает два аспекта:

– установление налогов должно осуществляться компетентными органами государственной власти — парламентами либо другими представительными органами;

– установление налогов должно осуществляться только в установленной форме — федеральным законом;

– принцип отрицания обратной силы налоговых законов, который означает, что законы, устанавливающие новые налоги или ухудшающие положение налогоплательщиков, обратной силы не имеют (ст. 57 Конституции РФ, п. 2 ст. 5 НК РФ). Однако имеются исключения из данного принципа. Так, в п. 3, 4 ст. 5 НК РФ предусмотрено, что акты законодательства о налогах и сборах, устраняющие или смягчающие ответственность за нарушение законодательства о налогах и сборах либо устанавливающие дополнительные гарантии защиты прав налогоплательщиков, плательщиков сборов, налоговых агентов, их представителей, имеют обратную силу. Акты законодательства о налогах и сборах, отменяющие налоги и (или) сборы, снижающие размеры ставок налогов (сборов), устраняющие обязанности налогоплательщиков, плательщиков сборов, налоговых агентов, их представителей или иным образом улучшающие их положение, могут иметь обратную силу, если прямо предусматривают это;

– принцип наличия всех элементов налога в налоговом законе означает, что налог считается установленным в случае, когда определены налогоплательщик и элементы налогообложения, а именно объект налогообложения, налоговая база, налоговый период, налоговая ставка, порядок исчисления налога, порядок и сроки уплаты налога (ст. 17 НК РФ).

К организационным принципам относятся20:

– принцип единства означает единство финансовой политики, включая налоговую политику, и единство налоговой системы. На территории России не допускается установление таможенных границ, сборов и каких-либо иных препятствий для свободного перемещения товаров, работ, услуг и финансовых средств (ст. 8, 74 Конституции РФ);

– принцип подвижности (эластичности) сформулирован в конце XIX в. А. Вагнером и означает, что налог и некоторые налоговые механизмы могут быть оперативно изменены в сторону уменьшения или увеличения налогового бремени в соответствии с объективными нуждами и возможностями государства;

– принцип стабильности означает, что налоговая система должна действовать в течение ряда лет вплоть до налоговой реформы;

– принцип множественности налогов предусматривает, что налоговая система государства должна быть основана на совокупности дифференцированных налогов и объектов обложения. Комбинация различных налогов и облагаемых объектов должна образовывать такую систему, которая позволяла бы перераспределять налоговое бремя по плательщикам;

– принцип исчерпывающего перечня региональных и местных налогов означает проявление государственно-правовой идеи фискального федерализма как основного способа разделения налоговых полномочий между федеральными и региональными властями, а также органами местного самоуправления. С. Г. Пепеляев считает, что «принципы налогообложения — это направления поиска компромиссов между противоположными интересами налогоплательщиков (сохранить сбережения) и государства (сформировать бюджет)». В зависимости от направленности действия и смысла решаемых задач основные принципы налого­обложения и сборов подразделяет на три группы21:

1) принципы, обеспечивающие реализацию и соблюдение основ конституционного строя:

– принцип публичной цели взимания налогов и сборов;

– принцип приоритета финансовой цели взимания налогов и сборов;

– принцип ограничения специализации налогов и сборов;

– принцип установления, изменения или отмены налогов и сборов законами;

– принцип установления налогов и сборов в должной процедуре;

– принцип ограничения форм налогового законотворчества;

2) принципы, обеспечивающие реализацию и соблюдение основных прав и свобод налогоплательщика:

– принцип юридического равенства плательщиков налогов и сборов;

– принцип всеобщности налогообложения;

– принцип равного налогового бремени;

– принцип соразмерности налогообложения конституционным значимым целям ограничения прав и свобод;

3) принципы, обеспечивающие реализацию и соблюдение начал федерализма:

– принцип единства налоговой политики;

– принцип единства системы налогов;

– принцип разделения налоговых полномочий. К. С. Бельский считает, что принципы налогообложения не просто отражают правильное понимание практики налогообложения, но, что особенно существенно, фиксируют представление о долженствующем22. Принципы налогообложения существенны для налоговой системы, определяя ее конфигурацию и содержание. При формировании налогового права законодатель обязан учитывать принципы налогообложения. Они должны быть, с одной стороны, сформулированы как нормы-принципы, а с другой — «растворены» в налоговом праве как подотрасли финансового права.

Принципы налогообложения придают качественную определенность налоговому праву, составляют, по Монтескье, его «дух»23. С учетом опыта налогообложения большинства стран мира, а также достижений зарубежной и отечественной финансовой и финансово-правовой науки практика налогообложения может базироваться на следующих принципах: справедливости, законности, всеобщности, налоговой платежеспособности, юридического равенства налогоплательщиков, определенности, удобства налогоплательщика при уплате налога, стабильности законодательства и др.

Вопросы и задания для самоконтроля

1. Дайте понятие системы налогов и сборов.

2. Охарактеризуйте налоговую систему Российской Федерации. Назовите существенные условия современной налоговой системы Российской Федерации.

3. Раскройте состав системы налогов и сборов Российской Феде­рации.

4. Назовите виды налогов в Российской Федерации, основания их классификации.

5. Каков порядок установления и введения налогов и сборов в Российской Федерации?

6. Назовите принципы налогообложения в Российской Федерации.

Список литературы

1. Финансовое право: учебник / под ред. Е. Ю. Грачевой. М.: Проспект, 2015.

2. Налоговое право: учебник / под ред. Е. Ю. Грачевой, О. В. Болтиновой. М.: Проспект, 2015.

3. Налоговое право. Общая часть в 2 т. Том 1: учебник и практикум для академического бакалавриата / под ред. И. И. Кучерова. М.: Юрайт, 2016.

4. Карташов А. В. Налоговое право: учебное пособие для прикладного бакалавриата / под ред. Е. Ю. Грачевой. М.: Юрайт, 2019.

5. Винницкий Д. В. Налоговое право: учебник для академического бакалавриата. М.: Юрайт, 2018.

Глава 3.
НАЛОГОВОЕ ПРАВО КАК ПОДОТРАСЛЬ ФИНАНСОВОГО ПРАВА РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ

1. Понятие налогового права. Место налогового права в системе финансового права.

2. Источники налогового права.

1. Понятие налогового права. Место налогового права в системе финансового права

Главной задачей правового регулирования финансовых общественных отношений, писал С. Д. Цыпкин, является правовое обеспечение плановой аккумуляции крупных, регулярных и устойчивых фондов денежных средств. Поэтому организация всей системы и конкретных видов доходов бюджета виделась им как прерогатива в действиях законодателя24. Общественное развитие постепенно приводит к тому, что усложнение общественных отношений объективно предполагает структурирование, детализацию, формирование и усложнение соответствующих совокупностей норм права, их регулирующих. Если развитие общества, считает Н. П. Кучерявенко, востребовало появление финансово-правовых норм как отдельной отрасли на рубеже XVIII–XIX вв., то начало 90-х гг. XX в. приводит к тому, что одним из наиболее интенсивно развивающихся его институтов становится налоговое право25.

Налоги являются основным источником формирования доходной части бюджета, их основное назначение — это финансовое обеспечение деятельности государства и (или) муниципальных образований.

Термин «налоговое право» в юридической науке рассматривается в трех аспектах.

Рис. 10. Аспекты налогового права

Налоговое право как учебная дисциплина и налоговое право как научные знания базируются на отрасли права, так как они изучают нормы и институты подотрасли финансового права — налогового права.

Налоговое право как учебная дисциплина представляет собой совокупность знаний, представлений, информации об основных положениях налогового права. Оно может отличаться от налогового права как отрасли, так как содержит более обширный объем информации. Ведь в рамках учебной дисциплины рассматриваются такие вопросы, как предмет, метод налогового права, виды налогов и сборов, история налогового законодательства и другие теоретические проблемы.

Наука налогового права — система знаний, научных концепций и положений о нормах налогового права, теории, практике, порядке, формах и способах применения норм налогового права.

Налоговое право — совокупность финансово-правовых норм, регулирующих общественные отношения по установлению, введению и взиманию налога путем императивного метода воздействия на соответствующих субъектов.

На сегодняшний день вопрос о месте налогового права в системе права является дискуссионным. Существуют несколько концепций на предмет места налогового права в системе права26:

– налоговое право является частью бюджетного права как крупного раздела финансового права;

– налоговое право является самостоятельным институтом финансового права27;

– налоговое право является комплексным институтом, состоящим из норм конституционного, финансового, административного и финансового права;

– налоговое право является самостоятельной отраслью права28. Такие авторы, как Л. К. Воронова, Н. И. Химичева, К. С. Бельский29, рассматривая налоговое право в качестве финансово-правового института, включают его в раздел финансового права, посвященный регулированию государственных доходов. К. С. Бельский отмечает, что нормы налогового права в основном определяют поведение субъектов в области управления государственными финансами, что позволяет сделать вывод о том, что налоговое право является составной, хотя и относительно самостоятельной и обособленной частью финансового права30.

Мы рассматриваем налоговое право как подотрасль финансового права. Установление налогов является основным методом финансовой деятельности государства, обеспечивающим формиро

...